Первичные документы – подтверждение факта хозяйственной операции

Обязательные реквизиты первичного документа

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

https://www.youtube.com/watch?v=ytpressru

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

7) подписи ответственных лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

К обязательным относятся следующие реквизиты первичных документов (ч. 2 ст. 9 Закона № 996):

  • название документа (формы);
  • дата составления;
  • название предприятия, от имени которого составлен документ;
  • содержание и объем хозоперации;
  • единица измерения хозоперации;
  • должности лиц, ответственных за совершение хозоперации и правильность ее оформления;
  • личная подпись или другие данные, позволяющие идентифицировать лицо, принимавшее участие в хозоперации. Согласно п. 2.4 Положения № 88, на документах, составленных в электронной форме, проставляется электронная подпись лица.

Из-за отсутствия обязательного реквизита документ могут не признать первичным и подтверждающим реальность хозоперации. И тогда возможен спор с контролирующим органом, который плательщики нередко проигрывают (см., например, определение ВАСУ от 22.09.16 г., ЕГРСР, рег. № 61689377). В то же время мелкие ошибки в реквизитах, которые не мешают идентифицировать операцию, не должны приводить к таким последствиям. В таких случаях суды, как правило, решают спор в пользу предприятия (определение ВАСУ от 19.07.16 г., ЕГРСР, рег. № 59082021).

Правильно оформленные первичные документы помогут подтвердить фактическое осуществление хозоперации (определение ВАСУ от 29.09.16 г., ЕГРСР, рег. № 61790103).

Заметим, что не являются обязательными реквизитами:

  • место составления документа (с 04.01.17 г. этот реквизит был исключен из ч. 2 ст. 9 Закона № 996, хотя все еще продолжает числиться среди обязательных в п. 2.4 Положения № 88);
  • фамилии лиц, ответственных за совершение и правильность оформления хозяйственной операции (этот реквизит назван среди обязательных в п. 2.4 Положения № 88, однако в ч. 2 ст. 9 Закона № 996 он отсутствует);
  • печать – согласно п. 2.5 Положения № 88 подпись лица может быть (но не должна быть) скреплена печатью.

Эти реквизиты можно назвать дополнительными.

Кроме того, в первичном документе могут быть еще и такие дополнительные реквизиты, как идентификационный код (код ЕГРПОУ) предприятия; номер документа; основание для осуществления операции; данные о документе, который удостоверяет личность получателя, и т. п. (п. 2.4 Положения № 88).

Можно ли в качестве подписи на документе использовать факсимиле?

Первичный документ может быть заверен при помощи факсимиле в порядке, предусмотренном законодательством (п. 2.5 Порядка № 88).

Первичные документы – подтверждение факта хозяйственной операции

Гражданский кодекс (ч. 3 ст. 207) разрешает использовать при совершении сделок факсимильное воспроизведение подписи при помощи средств механического, электронного и прочего копирования, в частности, по письменному соглашению сторон, в котором имеются образцы соответствующих аналогов собственноручных подписей.

То есть сторонам договора нужно заключить письменное соглашение, указав в нем, что первичные документы по их совместной хозяйственной деятельности будут подписываться при помощи факсимиле. Такое соглашение должно быть заверено «живыми» подписями.

https://www.youtube.com/watch?v=ytaboutru

С тем, что такие действия не противоречат законодательству, согласна и ГФС (см. письмо ГФС от 04.05.16 г. № 4582/Л/99-95-42-01-14).

Обратите внимание! Если по законодательству для оформления определенного вида документов требуется собственноручная подпись, то факсимиле на таких документах проставлять нельзя. Пример – кассовые документы: ведомость на выплату денег (приложение 1 к Положению № 637), приходный кассовый ордер (типовая форма № КО-1, приложение 2 к Положению № 673), расходный кассовый ордер (типовая форма № КО-2, приложение 3 к Положению № 637).

Формы (бланки) документов

Первичные документы составляются на бланках типовых и специализированных форм, утвержденных соответствующим органом государственной власти. Действующие типовые формы первичных документов по основным хозоперациям утверждены нормативными документами (см. табл. 1).

Первичные документы – подтверждение факта хозяйственной операции

Таблица 1

Бланк документа типовой (специализированной) формы предприятие может изготовить самостоятельно. При этом оно должно включить в него все реквизиты, предусмотренные типовой (специализированной) формой.

Если законодательством не установлены типовые формы первичных документов для тех или иных операций, то предприятие может разработать бланк такого документа самостоятельно, включив в него все обязательные реквизиты первичного документа (письмо Минфина от 15.01.15 г. № 31-11410-08-10/871).

Формы самостоятельно разработанных первичных документов рекомендуем утвердить приказом по предприятию. Образцы самых необходимых и «штрафоопасных» первичных документов, которые составляются в произвольной форме, – см. в публикациях, указанных в табл. 1.

Бланки строгой отчетности. Некоторые первичные документы в случаях, установленных законодательством, могут быть признаны бланками строгой отчетности. Бланки строгой отчетности имеют типовую или специализированную форму, печатаются типографским способом, подлежат обязательной нумерации, а некоторые бланки обеспечиваются дополнительной степенью защиты и содержат особые требования к их оформлению.

Первичные документы – подтверждение факта хозяйственной операции

Порядок использования и учета бланков первичных документов строгой отчетности, а также перечень хозяйственных операций, оформление которых осуществляется на таких бланках, устанавливается отдельными нормативно-правовыми актами (п. 2.9 Положения № 88).

В общем случае учет бланков строгой отчетности ведется поштучно, списание использованных бланков оформляется актами (см. Приказ № 67).

Определение первичного документа

Хозяйственные операции отражаются в бухучете методом их сплошного и непрерывного документирования (документации). Документация – это отражение хозопераций в первичных документах, придающее данным бухучета юридическую силу.

Первичный документ – это документ, содержащий сведения о хозяйственной операции (ст. 1 Закона № 996 в редакции, действующей с 04.01.17 г.). В свою очередь, хозоперация – это действие или событие, вызывающее изменение в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия (ст. 1 Закона № 996).

Цель составления. Первичные документы являются основанием для отражения хозопераций в бухгалтерском учете (ч. 1 ст. 9 Закона № 996). Для бухгалтера существует строгое правило: ни одной бухгалтерской записи не должно быть сделано без первичного документа. Для контроля и упорядочения обработки данных на основании первичных документов могут составляться сводные учетные документы.

Носители, на которых составляются первичные документы. Первичные документы могут быть составлены в бумажной или в электронной форме. Электронный документ должен соответствовать требованиям, предъявляемым к таким документам Законом № 851-IV (п. 2.12 Положения № 88).

Заметим, что с 04.01.17 г. изменились законодательные требования к первичному документу:

  • из определения первичного документа была исключена фраза «…и подтверждающий ее осуществление»;
  • из ч. 1 ст. 9 Закона № 996 исключена фраза «…Первичные документы должны быть составлены во время осуществления хозяйственной операции, а если это невозможно – сразу после ее окончания»;
  • из перечня обязательных реквизитов исключено «место составления документа».

Первичные документы – подтверждение факта хозяйственной операции

Обратите внимание! На сегодня между Законом № 996 и Положением № 88 существует противоречие: определение термина «первичный документ», а также требования к моменту его составления и к обязательным реквизитам из Положения № 88 (п. 2.2, 2.4) еще не приведены в соответствие с новой редакцией Закона № 996.

Как понимать изменения, произошедшие с 04.01.17 г.? Можно предположить, что составить первичный документ можно не только во время или после, но и до осуществления хозоперации. Но при этом отразить в учете хозоперацию на основании такого документа можно только в том отчетном периоде, в котором такая хозоперация фактически состоялась (ч. 5 ст. 9 Закона № 996).

Например, при получении услуг первичным документом для отражения расходов может считаться счет (счет-фактура, инвойс в сфере ВЭД) без дополнительного составления акта оказанных услуг. Однако на дату составления (выставления) счета никаких последствий в учете не будет. Включить в состав расходов стоимость услуг на основании такого счета можно не ранее даты оплаты такого счета (при этом дата оплаты обычно наступает позже даты выставления счета) (см. Письмо № 4339). Причем для признания расходов – исходя из Письма № 4339 – должны соблюдаться такие условия:

  • оплата должна быть подтверждена соответствующими первичными документами (платежным поручением, квитанцией к приходному кассовому ордеру, кассовым чеком и т. п.);
  • счет должен содержать все обязательные реквизиты, предусмотренные Законом № 996 для первичных документов (о них см. далее).

Считаем, что для признания расходов на основании счета должно соблюдаться еще одно условие – услуга должна быть фактически потреблена. Если по счету оплачивается услуга «наперед» за несколько месяцев, то при оплате такого счета указанная в нем сумма должна быть отражена на счете 39 «Расходы будущих периодов», а затем с этого счета стоимость услуг должна помесячно пропорционально включаться в состав расходов текущего периода.

Формы первичных учетных документов

Начиная с 2013 г. формы используемых первичных учетных документов (за исключением государственных организаций) определяет руководитель экономического субъекта (п. 4 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете). Это могут быть унифицированные формы либо собственные, разработанные с соблюдением обязательных реквизитов первичных документов.

https://www.youtube.com/watch?v=ytdevru

— кассовые документы, предусмотренные Указанием Банка РФ от 11.03.2014 № 3210-У (приходные и расходные кассовые ордера, кассовая книга и книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств, расчетно-платежные и платежные ведомости);

— первичные документы по учету денежных расчетов при осуществлении торговых операций с применением ККТ, разработанные на основании Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» и утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 № 132 (см.

— транспортная накладная, утвержденная постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 № 272, которая подтверждает заключение договора перевозки (письма Минфина России от 28.01.2013 № 03-03-06/1/36, от 23.04.2013 № 03-03-06/1/14014).

В то же время, как показывает практика, немногие экономичес­кие субъекты отказались от использования привычных унифицированных форм, под которые рассчитано большинство бухгалтерских программных продуктов.

Многие организации, эксплуатирующие транспортные средства, для подтверждения расходов на ГСМ должны составлять путевой лист. При этом возникает вопрос: может ли организация самостоятельно разработать форму путевого листа, руководствуясь лишь обязательными реквизитами, содержащимися в п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете?

Напомним, что обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов установлены приказом Минтранса России от 18.09.2008 № 152 (далее — приказ Минтранса России № 152). Письмом Минфина России от 25.08.2009 № 03-03-06/2/161 указано, что путевой лист, самостоятельно разработанный организацией, может являться одним из документов, подтверждаю­щих расходы на приобретение ГСМ, при наличии в нем обязательных реквизитов, утвержденных приказом Минтранса России № 152. Но для всех ли предприятий обязательны минтрансовские реквизиты?

Как отмечено в Решении арбитражного суда Самарской области от 15.04.2014 № А55-31301/2012, применение формы № 3 «Путевой лист легкового автомобиля» носит обязательный характер только для автотранспортных организаций. Остальные организации могут либо использовать унифицированную форму № 3 «Путевой лист легкового автомобиля», либо разработать свою форму путевого листа или иного документа, которым подтверждается обоснованность произведенных расходов на приобретение горюче-смазочных материалов, в котором должны быть отражены все реквизиты, предусмот­ренные п. 2 ст.

Первичные документы – подтверждение факта хозяйственной операции

В ряде случаев налоговые органы на основании недостатков путевых листов (несоответствие формы, утвержденной приказом Минтранса России № 152) делают вывод о нереальности хозяйственных операций. При разрешении в суде подобных споров судьи также отмечают, что налогоплательщик транспортной организацией не является, а поэтому объем сведений, указанных в путевых листах, достаточен для осуществ­ления налогового контроля (постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2015 № А78-6705/2014).

Однако иная ситуация для автотранспортных предприятий.

В соответствии с п. 2 ст. 6 Транспортного устава запрещается осуществление перевозок пассажиров и багажа, грузов автобусами, трамваями, троллейбусами, легковыми автомобилями, грузовыми автомобилями без оформления путевого листа на соответствующее транспортное средство. В связи с этим ненадлежащее оформление путевого листа (по формам, не соответствующим приказу Минтранса России № 152) приводит к штрафам (Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 16.04.2015 № А59-570/2015).

Сразу отметим, что для целей налогового законодательства используются те же первичные документы, что и в бухгалтерском учете (письмо Минфина России от 24.04.2007 № 07-05-06/106). Поэтому ненадлежащее оформление первичных учетных документов может послужить отказом в признании расходов при исчислении налога на прибыль и НДС.

Не так давно представители финансового ведомства высказали свое мнение по поводу некритичных ошибок в первичных документах, которые не будут являться основанием для отказа в принятии соответствующих расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль (письма Минфина России от 04.02.2015 № 03-03-10/4547, ФНС России от 12.02.

2015 № ГД-4-3/[email protected]). Лейтмотив разъяснений сводится к тому, что ошибки в первичных учетных документах, не препятствующие налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, не могут служить основанием для непризнания расходов в целях исчисления налога на прибыль.

Проанализируем ошибки в первичных учетных документах, которые на практике чаще всего вызывают претензии со стороны налоговых органов.

Среди перечня обязательных реквизитов первичного учетного документа печать не упоминается (п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете). С этим утверждением не спорят и представители налогового ведомства (письмо ФНС России от 21.10.2013 № ММВ-20-3/[email protected]).

https://www.youtube.com/watch?v=ytcreatorsru

В то же время на практике налоговые органы требуют заверение печатью тех первичных документов, в которых проставлено «М.П.». Лидирующее место по количеству претензий в части документального оформления занимает товарная накладная.

И это неспроста. Как уже было отмечено, до 1 января 2013 г. у налогоплательщиков не было выбора, по какой форме составлять товарную накладную. Унифицированная форма № ТОРГ-12, утвержденная постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132, была обязательна к применению. А в подавляю­щем большинстве случаев унифицированные формы содержали аббревиатуру «М.П.».

Но, как свидетельствует арбитражная практика, отсутствие на первичных документах печати не лишает покупателя права на вычет НДС и не свидетельствует об отсутствии фактичес­ки понесенных расходов (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 21.10.2014 № А70-13797/2013, Дальневосточного округа от 29.01.

2014 № Ф03-6588/2013, Московского округа от 20.02.2013 № А40-46820/12-115-275, от 04.05.2012 № А40-87365/11-75-372, от 30.01.2008 № КА-А40/14769-07). То есть отсутствие оттиска печати на унифицированных документах, если налогоплательщик продолжает их применять после 2013 г., не является недостатком первичного документа.

Учитывая возможность отказа АО и ООО от круглых печатей после 7 апреля 2015 г., этот вопрос будет не столь актуальным.

Напомним, что возможность отказа от печатей появилась у организаций благодаря вступлению в силу Федерального закона от 06.04.2015 № 82-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части отмены обязательности печати хозяйственных обществ».

Одной из распространенных претензий налоговых органов, препятствующих возможности принять НДС к вычету, а также признать расходы для целей исчисления налога на прибыль, является отсутствие в товарной накладной даты получения товара.

Как свидетельствует арбитражная практика, один лишь факт отсутствия даты в накладной не может служить основанием для отказа в вычете НДС, если накладная содержит достоверные сведения об осуществленной операции (Определение ВАС РФ от 17.12.2009 № ВАС-16581/09, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20.09.

2013 № A81-4420/2012, Северо-Западного округа от 21.05.2012 № A40-87365/11-75-372). В то же время отсутствие даты в накладной наряду с другими недочетами с большой степенью вероятности приведет к отказу в вычете НДС (Решение арбитражного суда Смоленской области от 28.01.2015 № А62-7236/2014, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.07.2014 № А78-7040/2013).

Рассматривая споры по дефектам накладной, судьи отмечают, что ошибки в заполнении документов являются нарушениями только с точки зрения бухгалтерского учета. Но в налоговом законодательстве нет требований об обязательном заполнении всех граф унифицированных форм бухгалтерских документов (постановление ФАС Московского округа от 04.02.2010 № КА-А40/99-10).

Иная ситуация возникает при наличии факсимильной подписи на первичных документах. Подписи ответственных лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц, являются обязательным реквизитом первичного учетного документа (подп. 7 п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете). Правда, в указанном подпунк­те не уточняется: речь идет о собственноручной подписи или проставлении факсимиле.

  • если нарушение совершено в течение одного налогового периода — штраф в размере пяти тысяч рублей (п.1 ст.120 НК РФ);
  • если нарушения совершены в течение более одного налогового периода — штраф в размере пятнадцати тысяч рублей (п.2 ст.120 НК РФ);
  • если нарушение повлекло за собой занижение налоговой базы — штраф в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей (п.3 ст.120 НК РФ).

Виды бухгалтерских документов

ФАС Западно-Сибирского округа (Постановление от 28.07.2004 N Ф04-5156/2004(А03-3208-31)) рассматривал такую ситуацию: у организации пожаром была уничтожена бухгалтерская документация (факт пожара и уничтожения документов подтвержден справкой пожарной части). При проведении налоговой проверки налогоплательщик заблаговременно уведомил налоговый орган о невозможности представления утраченных документов.

Кроме того, налогоплательщик предложил истребовать документы от своих поставщиков. Однако налоговый орган этого не сделал. В этой ситуации суд пришел к выводу, что отсутствие по объективным причинам в момент проведения налоговой проверки документов (счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату НДС) не может свидетельствовать об отсутствии у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по НДС в соответствующих налоговых периодах.

Попробуем взглянуть на такую ситуацию глазами налогового инспектора, который формально подходит к проверке и не имеет возможности подтвердить правильность расчета налога по причине отсутствия документов. При отсутствии части документов у налогоплательщика налоговый орган должен применить такие методы налогового контроля: выемку документов, встречные проверки, определение подлежащих уплате сумм налогов расчетным путем.

Первичные документы – подтверждение факта хозяйственной операции

Рассмотрим каждый метод подробнее.

Выемка документов. Порядок ее проведения установлен ст. 94 НК РФ. Выемка осуществляется на основании мотивированного постановления должностного лица, осуществляющего выездную налоговую проверку, с обязательным составлением протокола, в присутствии понятых и самого налогоплательщика (его должностного лица или представителя).

https://www.youtube.com/watch?v=ytcopyrightru

Перед началом выемки налогоплательщику предлагается добровольно представить изымаемые документы, в случае отказа выемка проводится принудительно. Если налогоплательщик отказался открыть шкаф или сейф с документами, должностные лица налоговых органов вправе взломать их самостоятельно или с привлечением специалиста.

Встречные проверки. В ходе таких проверок налоговые органы получают информацию от контрагентов проверяемого налогоплательщика, что обычно осуществляется путем направления им запроса о представлении необходимых документов. Встречные проверки могут проводиться в виде полноценных налоговых проверок. Эти проверки позволяют сверить данные, отраженные в учете каждой стороны сделки, а также восполнить отсутствующую информацию.

Расчетный метод. Использование этого метода позволяет определить сумму налогов лишь приблизительно.

Первичные документы – подтверждение факта хозяйственной операции

Применяется расчетный метод при:

  • непредставлении налогоплательщиком в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;
  • отсутствии у налогоплательщика учета доходов и расходов;
  • учете объектов налогообложения или ведении учета с нарушением установленного порядка, что привело к невозможности исчислить налоги;
  • отказе налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения.

В акте проверки налоговым органом должны быть указано не менее одного из этих четырех оснований для применения расчетного метода; приведены доказательства, подтверждающие наличие этих оснований.

Данные, на базе которых налоговым органом произведен расчет, и методика расчета должны обязательно указываться в акте проверки. Налоговые инспекторы могут выполнить расчеты на основании данных по аналогичному налогоплательщику.

Примечание. Если непосредственно во время проведения налоговой проверки у проверяемой организации отсутствуют какие-либо первичные документы, то она может принести или восстановить их во время налоговой проверки или после нее и зафиксированные в них хозяйственные операции будут считаться подтвержденными.

Если по имеющимся в наличии данным учета налогоплательщика, утратившего документы, можно рассчитать сумму его выручки, то сначала проверяющему нужно определить расчетный коэффициент. Он исчисляется путем деления облагаемого дохода аналогичной организации на ее выручку. Затем выручка проверяемой организации умножается на расчетный коэффициент, и таким образом определяется налогооблагаемая база.

Рассмотрим на примере практической ситуации, как налог исчисляется с применением расчетного метода.

Ситуация 1: в результате затопления помещений, принадлежащих хозяйственному обществу “Заря”, была утрачена часть финансовых документов. Однако сохранились документы, по которым можно подтвердить сумму выручки. Выручка составляла 180 000 000 руб.

Другая организация – общество с ограниченной ответственностью “Восток” осуществляет аналогичные хозяйственные операции и обладает схожим имуществом, поэтому при определении значения расчетного коэффициента использованы ее данные. За аналогичный период выручка “Востока” составляет 230 000 000 руб. До уплаты налога на прибыль налоговая база составляла 74 000 000 руб. Следовательно, расчетный коэффициент будет исчислен так: 74 000 000 : 230 000 000 = 0,32. С учетом округления коэффициент равен 0,3.

Налогооблагаемая база общества “Заря”, рассчитанная с помощью расчетного коэффициента, составит 54 000 000 руб. (180 000 000 x 0,3). Следовательно, “Заря” должна уплатить в бюджет налог на прибыль в сумме 12 960 000 руб.

Если сумму выручки организации исчислить невозможно, то налоговые органы сначала определяют расчетный коэффициент. Он исчисляется путем деления налогооблагаемой базы аналогичной организации на численность ее штата. После этого рассчитывают налоговую базу проверяемой организации, умножив численность ее персонала, занятого в производстве, на полученный коэффициент.

Ситуация 2: в результате затопления офиса хозяйственного общества “Заря” была утрачена значительная часть финансовых документов. Определить сумму выручки не представляется возможным. Численность сотрудников организации составляет 38 человек.

Данные другого юридического лица – ООО “Восток” взяты для расчета как данные аналогичного налогоплательщика. Численность работников этой организации – 44 человека, налоговая база по налогу на прибыль – 74 000 000 руб.

https://www.youtube.com/watch?v=ytadvertiseru

Расчетный коэффициент будет исчислен так: 74 000 000 : 44 = 1 681 818 руб/чел. Таким образом, налогооблагаемая база “Зари” составит 63 909 084 руб. (1 681 818 x 38). Таким образом, “Заря” должна уплатить налог на прибыль в сумме 15 338 180 руб. (63 909 084 x 0,24).

Установленные указанным образом суммы сравниваются с фактически уплаченными в бюджет суммами. По результатам сравнения принимается решение о необходимости доплаты в бюджет налогов. Если сумма налога, определенная расчетным путем, окажется меньше фактически перечисленной, то это превышение не учитывается как переплата и в этом случае размер налоговых обязательств определяется исходя из фактически уплаченных сумм налогов.

Если налогоплательщик не согласен с результатами, полученными при применении расчетного метода определения налоговой базы, он может попытаться доказать в суде, что налоговые органы применили неверный подход или неправильную методику при расчете налогов таким способом.

Рассмотрим, какие аргументы выдвигали налогоплательщики в спорах с налоговыми органами, уже рассмотренных арбитражными судами:

  • налоговыми органами необоснованно осуществлен выбор аналогичного налогоплательщика. Такую претензию налогоплательщика рассматривал ФАС Дальневосточного округа (Постановление от 30.06.2004 N Ф03-А59/04-2/1476). Суд признал правоту налогоплательщика;
  • применение чрезмерно ограниченного числа критериев для сравнения организаций (например, использовался только показатель среднесписочной численности работников). Требования налогоплательщика, несогласного с определением суммы налогов расчетным путем, были изучены ФАС Северо-Западного округа (Постановление от 24.12.2002 N А05-5351/02-314/14). Суд признал, что налоговый орган имел право исчислить сумму налога расчетным путем, но в качестве критерия избрал только численность работников. В связи с чем суд счел аналогичность организаций недоказанной, а налоги – начисленными необоснованно;
  • организация, рассматриваемая налоговиками как аналогичная, на самом деле существенно отличается от налогоплательщика по основным показателям. Возражения налогоплательщика, приводящего такие доводы, были рассмотрены ФАС Западно-Сибирского округа (Постановление от 19.04.2004 N Ф04/2025-417/А03-2004). Суд согласился с доводами организации и признал, что налоговым органом сумма налогов и пеней определена необоснованно.

Иногда организации, наоборот, предъявляют претензии к налоговикам в том, что те не применили расчетный метод для определения суммы налогов. Суды при этом поддерживают налогоплательщиков. Так, ФАС Восточно-Сибирского округа (Постановление от 01.09.2005 N А19-4140/05-15-Ф02-4364/05-С1) отказал налоговому органу в удовлетворении требований в части взыскания налога, пени и штрафов, указав на то, что налоговый орган имел право рассчитать налог расчетным методом, но этим правом не воспользовался.

Разнообразие хозяйственных операций, осуществляемых предприятием, требует оформления разных по содержанию и форме документов (см. схему).

Язык составления первичных документов

В п. 1.3 Положения № 88 сказано, что первичные документы должны составляться на украинском языке. Вместе с тем наряду с украинским может применяться и другой язык – в порядке, установленном Законом № 5029.

Согласно ст. 6 данного Закона, государственным языком в Украине является украинский. При этом региональный язык или язык нацменьшинств используется на соответствующей территории Украины в работе местных органов государственной власти, органов АР Крым и органов местного самоуправления, применяется и изучается в государственных и коммунальных учебных заведениях, а также используется в других сферах общественной жизни (ч. 6 ст.

Вывод: на территориях, где используется региональный язык или язык национального меньшинства, первичные документы могут быть составлены на этих языках (см. также письмо Минфина от 05.04.13 г. № 31-08410-07-27/10841; письмо ГФС от 25.12.15 г. № 27700/6/99-95-42-03-15). Но если документ составлен на другом языке, который не является региональным (или языком нацменьшинств) для территории, на которой находится предприятие, то такой документ для предприятия будет недействительным.

Обратите внимание: некоторые документы должны составляться только на украинском языке, если это прямо предусмотрено специальным законодательством, регламентирующим порядок их оформления. Например, налоговые накладные заполняются только на украинском языке (п. 4 Порядка № 1307).

Что делать с документами, составленными на иностранном языке?

Документы, являющиеся основанием для записей в бухучете и составленные на иностранном языке (такое возможно во взаимоотношениях с нерезидентами), должны иметь упорядоченный аутентичный перевод на украинский язык (как вариант – на региональный язык или язык нацменьшинства, действующие на территории, на которой находится предприятие) (п. 1.3 Положения № 88).

Это требование справедливо и для документов, полученных работниками в загранкомандировках (за проживание, проезд и т. п.) – согласно пп. 170.9.1 НК, по требованию контролирующего органа предприятие за свой счет должно сделать перевод.

Подписание документов директором — единственным учредителем организации

https://www.youtube.com/watch?v=ytpolicyandsafetyru

В частности, сроки хранения в отношении отдельных первичных документов определены следующие:

  • первичные документы и приложения к ним, зафиксировавшие факт совершения хозяйственной операции и явившиеся основанием для бухгалтерских записей (в том числе кассовые, банковские документы, корешки банковских чековых книжек, ордера, акты о приемке, сдаче, списании имущества и материалов, квитанции, корешки к ним, счета — фактуры, накладные, авансовые отчеты и др., включая унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г.) — 5 лет (в случае возникновения споров, разногласий, следственных и судебных дел — сохраняются до вынесения окончательного решения) (п.150 Перечня);
  • документы (акты, сведения, переписка) о взаимных расчетах и перерасчетах между организациями — 5 лет (п.151 Перечня);
  • лицевые счета работников — 75 лет (п.153 Перечня);
  • документы на выдачу заработной платы, пособий, гонораров, материальной помощи и других выплат — 5 лет (при отсутствии лицевых счетов — 75 лет) (п.155 Перечня);
  • доверенности на получение денежных сумм и товарно — материальных ценностей, в том числе аннулированные доверенности — 5 лет (в случае возникновения споров, разногласий, следственных и судебных дел — сохраняются до вынесения окончательного решения) (п.155 Перечня);
  • документы (протоколы, акты, расчеты, заключения) о переоценке основных фондов, оценке стоимости имущества организации — постоянно (п.166 Перечня);
  • документы (акты, выписки банков, ведомости, расчеты, переписка) об амортизационных отчислениях — 5 лет (п.167 Перечня).

Согласно же требованиям пп.8 п.1 ст.23 НК РФ хранение документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы и произведенные расходы и уплаченные налоги должно быть обеспечено в течение четырех лет. Учитывая то обстоятельство, что данный срок, по мнению автора, должен исчисляться после налогового периода, то можно считать, что и в рамках налогового законодательства минимальный срок хранения первичных учетных документов определен в пять лет.

Хотелось бы остановиться на спорном вопросе возможности признания расходов в случае подписания первичных учетных документов по заработной плате директором — единственным учредителем организации. Речь идет о ситуации, когда директор — единственный учредитель организации начисляет себе зарплату и, соответственно, подписывает всю первичную документацию по оплате труда.

Позиция Минфина России (письмо от 19.02.2015 № 03-11-06/2/7790) заключается в принципиальной невозможности выплаты зарплаты директору — единственному учредителю организации, поскольку с ним нельзя заключить трудовой договор. Основная причина заключается в том, что подписание трудового договора одним и тем же лицом от имени работника и от имени работодателя не допускается (письма Минтруда России от 06.03.

2013 № 177-6-1, от 28.12.2006 № 2262-6-1). Следовательно, все первичные учетные документы, подписанные директором-учредителем организации, касающиеся оплаты труда, не могут служить основанием для их включения в состав налоговых расходов (письмо Минфина России от 19.02.2015 № 03-11-06/2/7790). Несмотря на то что в письме Минфина идет речь об «упрощенных» расходах, вывод с большой степенью вероятности можно распространить и на налогоплательщиков, применяющих общую систему налогообложения.

Основным аргументом в пользу запрещения учета «зарплатных» расходов, по мнению Минфина России, является нелегитимность заключения трудового договора директором с самим собой. Представители финансового ведомства и ранее высказывали аналогичную позицию (письма Минфина России от 16.01.2015 № 03-11-11/665, от 17.10.2014 №03-11-11/52558).

Однако еще более десяти лет назад Пленум ВС РФ (п. 4 постановления ВС РФ от 20.01.2003 № 2 «О некоторых вопросах, возникших в связи с принятием и введением в действие Гражданского процессуального кодекса РФ») разъяснял, что отношения между единоличными исполнительными органами обществ (директорами, генеральными директорами), членами коллегиальных исполнительных органов обществ (правлений, дирекций), с одной стороны, и обществами — с другой, основаны на трудовых договорах.

При этом положения ТК РФ не содержат запрета на заключение трудового договора с руководителем — единственным учредителем организации. То есть в том случае, когда функции руководителя осуществляет единственный участник (учредитель) общества, трудовой договор может быть заключен на общих основаниях (ст. 15, 20, 57 ТК РФ).

Но, принимая во внимание позицию Минфина России и Роструда относительно невозможности выплаты зарплаты директору — единственному учредителю организации, следует учитывать возможные налоговые риски в части исключения таких расходов из налоговой базы, независимо от правильности оформления первичных документов по зарплате.

Порядок расследования причин пропажи (утраты, гибели) первичных учетных документов и документального оформления

Правильные действия сразу же после обнаружения утраты позволят избежать проблем с контролирующими структурами. Рассмотрим последовательность принимаемых мер:

  1. Создание комиссии. Ее участники будут заниматься установлением причин утери. Выводы должны быть изложены в акте. В нем необходимо указать обстоятельства происшествия.
  2. Создание подтверждающих документов. Компании нужно предъявить бумаги, подтверждающие обстоятельства утери. Если документы пропали, нужно направить заявление в полицию, а затем получить справку о возбуждении дела. Если бумаги утрачены в результате пожара, нужно составить акт о возгорании, а также взять из МЧС справку.
  3. Составление описи пропавшей первички. Заполнение описи – шаг добровольный. Однако сделать это все-таки желательно, так как дополнительные подтверждающие бумаги станут аргументом в пользу компании.
  4. Меры по восстановлению документов. Если никаких мер по исправлению ситуации предпринято не будет, компания может быть обвинена в недобросовестности. Алгоритм восстановления бумаг рассмотрим в следующем разделе.

ВАЖНО! Когда подтверждающие документы (к примеру, справка о возбуждении дела) будут получены, нужно обязательно проверить их на наличие ошибок. Если в бумагах будут содержаться ошибки, контролирующие органы не примут во внимание аргумент об утрате первички. Рассмотрим пример судебной практики. Организация предоставила документы о том, что первичка сгорела.

Фирма несет ответственность за сохранность своей первичной документации. Если субъект теряет бумаги, он будет нести за это ответственность. Рассмотрим правонарушения, связанные с утратой первички, и ответственность за них:

  • Нарушение норм учета доходов, трат, объектов обложения налогами. Если нарушение допускалось на протяжении одного периода, штраф составит 5 000 рублей (п. 1 ст.120 НК РФ). Если правонарушение тянулось на протяжении более чем одного периода, штраф составит 15 000 рублей (пункт 2 статьи 120 НК РФ). Если нарушения спровоцировали уменьшение налоговой базы, штраф составит 10% от размера неуплаченного налога. Минимальный размер штрафа составит 15 000 рублей (п.3 ст. 120 НК РФ).
  • Неуплата налога или уплата его не в полном объеме из-за уменьшения налоговой базы, неправильных расчетов. Назначается штраф в размере 20% от невыплаченной суммы налога (пункт 1 статьи 122 НК РФ). Если был выявлен сознательный умысел, штраф составит 40% от невыплаченного налога (пункт 3 статьи 122 НК РФ).
  • Первичка не направлена в налоговую в положенные сроки. Штраф составит 50 рублей за каждый отсутствующий документ (пункт 1 статьи 126 НК РФ).

В статье 109 НК РФ приведены случаи, когда виновное лицо не будет привлекаться к ответственности. В частности, это утрата документов вследствие обстоятельств непреодолимой силы (к примеру, стихийное бедствие). Однако факт действительного наличия этих обстоятельств также придется подтверждать.

Так, не допускаются исправления в кассовых и банковских документах (абз. 2 п. 4.7 Указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У).

В других первичных учетных документах внесение исправлений возможно.

Исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Таким образом, исправления в первичном документе должны быть заверены представителями сторон, участвовавшими в составлении этого документа в соответствии с нормами Закона о бухгалтерском учете.

https://www.youtube.com/watch?v=https:accounts.google.comServiceLogin

— зачеркивается ошибочная запись;

— ставится правильная запись;

— проставляется надпись «исправленному верить»;

— ставится дата внесения исправления;

— ставится должность лица и ФИО лица, которое вносит исправление;

— ставится личная подпись.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Следует обратить внимание на то, что при рассмотрении судебных споров документы, составленные с нарушением приведенных требований, не рассматриваются как надлежащие доказательства совершения хозяйственной операции.

Например, в одном из судебных решений (Решение Арбитражного суда Нижегородской области от 17.03.2015 № А43-27322/2014) исправленные товарные накладные не расценивались как доказательства, свидетельствующие о поставке товара, поскольку «…исправленные товарные накладные не содержат подписи лиц, составивших документ с исправлением с указанием идентифицирующих признаков, а также подписи уполномоченного лица ответчика».

По общему правилу, при выявлении в последующих расчетных периодах фактов, свидетельствующих о том, что в первичных учетных документах (актах) за предыдущие расчетные периоды содержатся недостоверные сведения, стороны обязаны внести исправления в ранее подписанные первичные документы в целях их достоверности.

Однако внесение исправления в первичные учетные документы, составленные в одностороннем порядке и содержащие исправления показаний приборов учета, в обоснование заявленного объема переданной электроэнергии, не может быть признано достаточным и достоверным доказательством потребления электрической энергии в большем объеме.

Как отмечено в постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2015 №А41-53651/2014, «…одностороннее изменение сведений о количестве потребленных ответчиком энергоресурсов в счете и акте приема-передачи энергии, без взаимного волеизъявления сторон противоречит приведенным нормам права и не влечет правовых последствий».

Отсутствие первичных учетных документов не только служит основанием для отказа в признании осуществленных расходов в целях исчисления налога на прибыль, в принятии НДС к вычету, но и образует самостоятельный вид налогового правонарушения. За грубое нарушение правил учета
(к которому относится отсутствие первичных документов), не повлекшее занижение налоговой базы, предусмотрены налоговые санкции (см. табл. 1).

Таким образом, если у налогоплательщика нет в наличии документов более чем за один налоговый период, сумма штрафа за отсутствие первичных документов вырастет в три раза.

Следует отметить, что с 1 января 2014 г., благодаря вступ­лению в силу поправок, внесенных Федеральным законом от 23.07.2013 № 248-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федераци, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации», положения ст. 120 НК РФ применяются также к индивидуальным предпринимателям и налоговым агентам.

Несмотря на то, что в ст.120 НК РФ речь идет об отсутствии первичного документа, по мнению налоговиков, за составленный первичный документ с погрешностями (например, отсутствие подписи в накладной) налогоплательщику также грозит штраф по ст. 120 НК РФ (письмо Минфина России от 09.06.2011 № 03-02-07/1-187).

За отсутствие первичных учетных документов должностные лица организации могут быть привлечены к административной ответственности (см. табл. 1)

Таблица 1

Санкции, за нарушения правил учета, предусмотренные НК РФ и КоАП РФ

Размер штрафа

Нарушение

Норма

Налоговая ответственность

10 000 руб.

Нарушение совершено в течение одного налогового периода (при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 120 НК РФ, и без занижения налоговой базы)

Пункт 1 ст. 120 НК РФ

30 000 руб.

Нарушение совершено в течение более одного налогового периода (без занижения налоговой базы)

Пункт 2 ст. 120 НК РФ

20% суммы неуплаченного налога, но не менее

40 000 руб.

Нарушение привело к занижению налоговой базы

Пункт 3 ст. 120 НК РФ

Административная ответственность

От 2000 до 3000 руб.

— нарушение привело к занижению сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10% вследствие искажения данных бухгалтерского учета;

— нарушение привело к искажению любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%

Статья 15.11 КоАП РФ

https://www.youtube.com/watch?v=upload

При применении Перечня следует учитывать, что установленные сроки хранения документов нужно отсчитывать не от даты составления документа, а с 1 января следующего года.

Так, исчисление срока хранения дел, законченных делопроизводством в 2015 г., начнется с 1 января 2016 г.

Приведем сроки хранения отдельных видов бухгалтерских документов (см. табл. 2).

Таблица 2

Сроки хранения отдельных видов бухгалтерских документов

Наименование бухгалтерского документа

Срок хранения

Норма закона

Кассовые, банковские документы, акты о приеме, сдаче, списании имущества и ТМЦ, накладные, авансовые отчеты

Не менее пяти лет при условии завершения проверки или ревизии и отсутствия споров и разногласий

Пункт 1 ст. 29 Закона о бухгалтерском учете, п. 362 Перечня

Документы о дебиторской и кредиторской задолженности (справки, акты сверки, переписка и др.)

Не менее пяти лет

Пункт 379 Перечня

Лицевые счета работников

Не менее 75 лет

Пункт 413 Перечня

Исполнительные документы

Не менее пяти лет

Пункт 416 Перечня

Договоры о материальной ответственности

Не менее пяти лет после увольнения материально ответственного лица

Пункт 457 Перечня

Личные карточки работников

Не менее 75 лет

Пункт 658 Перечня

Графики предоставления отпусков

Не менее года

Пункт 693 Перечня

Отдельные сроки хранения установлены для документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов (сборов), — не менее четырех лет (подп. 8 п. 1 ст. 23, подп. 5 п. 3 ст. 24 НК РФ).

Для некоторых налоговых документов существуют специальные сроки. В первую очередь, это касается первичных документов, которые подтверждают размер полученного убытка (в случае его переноса на будущие периоды), в течение всего перенесенного срока (п. 4 ст. 283, п. 7 ст. 346.18 НК РФ). Поскольку полученный убыток по правилам налогового учета можно переносить на будущее в течение десяти лет (п. 2 ст.

  • если нарушение совершено в течение одного налогового периода – штраф в размере пяти тысяч рублей (п.1 ст.120 НК РФ);
  • если нарушения совершены в течение более одного налогового периода – штраф в размере пятнадцати тысяч рублей (п.2 ст.120 НК РФ);
  • если нарушение повлекло за собой занижение налоговой базы – штраф в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей (п.3 ст.120 НК РФ).

Обработка первичных документов

Проверка. Все первичные документы, попавшие в бухгалтерию, прежде всего подлежат проверке. Документы проверяются:

  • по форме (формальная проверка) – определяется полнота и правильность оформления и заполнения всех реквизитов, наличие подписей, контролируется отсутствие помарок и подчисток;
  • по существу – проверяется законность операции и ее хозяйственная целесообразность, а также соответствие одних и тех же показателей (логическая увязка) в разных документах;
  • арифметически – проверяется правильность проставленных цен и произведенных наценок, правильность вычислений, подсчета итоговых цифровых данных.

Если проверкой установлено, что документ составлен неправильно (в т. ч. есть арифметические ошибки), его возвращают исполнителю для исправления или замены новым, правильным.

Если первичный документ не соответствует требованиям законодательства в сфере бухгалтерского учета (в т. ч. в документе обнаружены подчистки, подделка подписей, есть сомнения в законности операции), такие документы с письменным обоснованием передаются руководителю предприятия. До отдельного письменного решения руководителя такие документы не принимаются к исправлению (п. 2.16 Положения № 88).

Обработка. С первичными документами в бухгалтерии производятся такие операции.

1. При необходимости документы таксируют. Таксировка производится, если в первичном документе отсутствуют (не проставлены) стоимостные показатели.

Таксировка документов – это определение денежной оценки (стоимостной величины) хозяйственных операций, указанных (зафиксированных) в натуральных или трудовых измерителях.

2. Затем документы группируют по видам хозяйственных операций о объектам учета.

Группировка документов – это накапливание документов по однородным признакам (кассовые, банковские, по оплате труда, по ТМЦ и т. п.) и за определенный период (день, декада, месяц) в целях получения укрупненных, сводных данных, необходимых для заполнения учетных регистров.

3. Контировка (conto (итал.) – счет) – указание на документе соответствующей корреспонденции счетов, после чего документ заносится в соответствующий учетный регистр аналитического или синтетического учета (или в компьютерную учетную программу).

Отметка об обработке документов. Первичные документы, прошедшие обработку, должны иметь отметку, исключающую их повторное использование (п. 2.17 Положения № 88). В качестве такой отметки на документе может быть проставлена дата его занесения в учетный регистр и подпись ответственного лица (бухгалтера) или соответствующий штамп с подписью и датой.

Обратите внимание! При работе с наличными денежными средствами документы, которые прилагаются к приходным и расходным кассовым ордерам, а также документы, которые стали основанием для начисления зарплаты и прочих наличных денежных выплат, подлежат обязательному погашению штампом или ручной надписью «Получено» или «Уплачено» с указанием даты (числа, месяца, года) (п. 2.18 Положения № 88, п. 3.12 Положения № 637).

Кто отвечает за работу с первичными документами

Ответственность за работу с первичными документами лежит на определенных лицах.

1. Ответственность за фиксирование фактов осуществления всех хозопераций в первичных документах (т. е. за организацию работы с первичными документами) несет собственник (собственники) или уполномоченный орган (должностное лицо), осуществляющий руководство предприятием согласно законодательству и учредительным документам (ч. 3 ст.

Руководитель предприятия утверждает перечень лиц, имеющих право давать разрешение (подписывать первичные документы) на осуществление хозопераций, связанных с отпуском (расходованием) денежных средств и документов, ТМЦ и прочего имущества.

2. Ответственность за несвоевременное составление первичных документов и недостоверность отраженных в них данных несут лица, составившие и подписавшие эти документы (ч. 8 ст. 9 Закона № 996, п. 2.14 Положения № 88). В то же время бухгалтер обязан проверить первичные документы по форме и содержанию и в случае несоответствия первичного документа требованиям законодательства – не принимать такие документы к исполнению без письменного разрешения руководителя (п. 2.14, 2.15 Положения № 88).

3. Ответственность за сохранность обработанных документов, учетных регистров и отчетности в течение установленного законодательством срока несет собственник или руководитель предприятия (ч. 3 ст. 8 Закона № 996).

https://www.youtube.com/watch?v=https:tv.youtube.com

В то же время в п. 6.7 Положения № 88 сказано, что хранение первичных документов и учетных регистров, которые прошли обработку и были основанием для составления отчетности, а также бухгалтерских отчетов и балансов, их оформление и передачу в архив обеспечивает главный бухгалтер предприятия.

Поделиться:
Нет комментариев

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Все поля обязательны для заполнения.

Adblock detector